一、案情簡(jiǎn)介

2022年7月，QH稅務(wù)局在進(jìn)行稅收風(fēng)險(xiǎn)大數(shù)據(jù)掃描時(shí)發(fā)現(xiàn)一宗可疑的股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易。

根據(jù)掃描信息，J公司的企業(yè)股東JF公司及自然人股東張某，于2021年將兩者持有的J公司的100%的股權(quán)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓，交易對(duì)象為L(zhǎng)公司。在委托某資產(chǎn)評(píng)估公司對(duì)名下某購(gòu)物中心價(jià)值進(jìn)行評(píng)估后， JF公司及張某將轉(zhuǎn)讓股權(quán)的價(jià)格定為4400.42萬(wàn)元。

QH稅務(wù)局查詢資料了解到，J公司名下?lián)碛幸惶幹拇笮唾?gòu)物中心，位于本市繁華地段，是該公司唯一資產(chǎn)。對(duì)比市場(chǎng)上的同類型購(gòu)物中心，該購(gòu)物中心的整體價(jià)格可能高達(dá)2億元，市不動(dòng)產(chǎn)交易中心于2019年對(duì)該棟商業(yè)地產(chǎn)作出的評(píng)估價(jià)也接近2億元。

此后，QH稅務(wù)局又與JF公司及張某進(jìn)行多次溝通，JF公司及張某認(rèn)為其轉(zhuǎn)讓價(jià)格合理，理由有三點(diǎn)：

一是認(rèn)為不動(dòng)產(chǎn)交易中心官網(wǎng)對(duì)該棟商業(yè)地產(chǎn)作出的評(píng)估價(jià)是三年前的價(jià)格，沒有考慮疫情、電商對(duì)實(shí)體經(jīng)濟(jì)的沖擊等因素，不具備參考性；

二是表示本次交易為獨(dú)立交易，按照公平價(jià)格成交，沒有操縱評(píng)估價(jià)格的情況；

三是認(rèn)為本次交易為股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易，而不是商業(yè)地產(chǎn)買賣，稅務(wù)機(jī)關(guān)以商業(yè)地產(chǎn)價(jià)格評(píng)估價(jià)值推算股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格的做法不合理。

在一次案頭審核中，稅務(wù)人員終于發(fā)現(xiàn)蛛絲馬跡：股權(quán)交易轉(zhuǎn)讓方JF公司的實(shí)際控制人為張某（占公司股份58.18%），受讓方L公司的實(shí)際控制方為K公司（占公司股份100%），K公司的大股東為H公司（占公司股份32%），而H公司的實(shí)際控制人也是張某（100%持有公司股份）。可見，穿透有關(guān)公司的股權(quán)架構(gòu)之后，本次股權(quán)轉(zhuǎn)讓雙方公司的實(shí)際控制人其實(shí)是同一個(gè)人，均為張某，本次股權(quán)交易實(shí)際上是關(guān)聯(lián)交易。案件取得重大突破。

掌握關(guān)聯(lián)交易的線索后，QH稅務(wù)局乘勝追擊，再次約談JF公司及張某。

面對(duì)稅務(wù)人員擺出的證據(jù)，JF公司及張某承認(rèn)這筆交易存在關(guān)聯(lián)交易，但有關(guān)股權(quán)的定價(jià)是合理的。

案件的焦點(diǎn)回到股權(quán)定價(jià)本身。風(fēng)控團(tuán)隊(duì)約談為此次股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易服務(wù)的某資產(chǎn)評(píng)估公司，說(shuō)明評(píng)估公司在其中的責(zé)任，告知稅務(wù)部門已經(jīng)發(fā)現(xiàn)有關(guān)交易雙方隱瞞了關(guān)聯(lián)關(guān)系。結(jié)果，這家資產(chǎn)評(píng)估公司不僅介紹了有關(guān)資產(chǎn)評(píng)估的過程，而且承認(rèn)在用收益法評(píng)估有關(guān)商業(yè)地產(chǎn)的價(jià)值時(shí)，將該地產(chǎn)一半的租金收入計(jì)算為其他收入，導(dǎo)致股權(quán)評(píng)估價(jià)值和實(shí)際價(jià)值相差三倍多。

掌握有關(guān)資產(chǎn)評(píng)估過程中問題這個(gè)關(guān)鍵證據(jù)后，QH稅務(wù)局再次約談JF公司及張某。稅企雙方經(jīng)過協(xié)商溝通并征求專業(yè)律師團(tuán)隊(duì)的意見，在SZ市中級(jí)人民法院指定的資產(chǎn)評(píng)估公司名單中，找了一家雙方都認(rèn)可的評(píng)估公司，重新評(píng)估有關(guān)地產(chǎn)的價(jià)值。

在各方監(jiān)督下，評(píng)估公司結(jié)合實(shí)際出具了有關(guān)各方均認(rèn)可的合法合理的評(píng)估報(bào)告，此次股權(quán)轉(zhuǎn)讓標(biāo)的評(píng)估價(jià)格最終確定為2.01億元。

根據(jù)稅收征管法等法律法規(guī)規(guī)定，QH稅務(wù)局要求J公司的企業(yè)股東JF公司補(bǔ)繳稅款及滯納金1590.68萬(wàn)元、自然人股東張某補(bǔ)繳稅款及滯納金538.17萬(wàn)元，合計(jì)補(bǔ)繳2128.85萬(wàn)元。目前，有關(guān)應(yīng)補(bǔ)繳稅款和滯納金均已征繳入庫(kù)。

二、案件啟示

1.稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)謹(jǐn)慎行使稅收核定權(quán)

《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第三十五條第一款規(guī)定：“納稅人有下列情形之一的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定其應(yīng)納稅額：

（一）依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定可以不設(shè)置賬簿的；

（二）依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定應(yīng)當(dāng)設(shè)置賬簿但未設(shè)置的；

（三）擅自銷毀賬簿或者拒不提供納稅資料的；

（四）雖設(shè)置賬簿，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費(fèi)用憑證殘缺不全，難以查賬的；

（五）發(fā)生納稅義務(wù)，未按照規(guī)定的期限辦理納稅申報(bào)，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期申報(bào)，逾期仍不申報(bào)的；

（六）納稅人申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低，又無(wú)正當(dāng)理由的?！?/p>

有觀點(diǎn)認(rèn)為：在本案中，JF公司及張某將兩者持有的市場(chǎng)價(jià)高達(dá)2億元的J公司的股份，以低至4400.42萬(wàn)元的價(jià)格轉(zhuǎn)讓，且其有關(guān)低價(jià)轉(zhuǎn)讓的理由不符合常理，QH稅務(wù)局根本不需要去了解其評(píng)估過程是否規(guī)范，依據(jù)上述法條有關(guān)“納稅人申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低，又無(wú)正當(dāng)理由的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定其應(yīng)納稅額”的規(guī)定，可以直接核定其應(yīng)納稅額。

上述觀點(diǎn)是存在爭(zhēng)議的。本案中，雖然JF公司及張某轉(zhuǎn)讓J公司股權(quán)的價(jià)格過低，但J公司名下唯一資產(chǎn)某知名的大型購(gòu)物中心的價(jià)值已經(jīng)被有法定資質(zhì)的評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)估，此時(shí)直接核定其應(yīng)納稅額，存在稅法和物權(quán)法上的沖突。為了避免這種沖突，QH稅務(wù)局經(jīng)過廣泛的取證，和股權(quán)轉(zhuǎn)讓方取得一致意見，重新依法評(píng)估了有關(guān)地產(chǎn)的價(jià)值，并據(jù)此補(bǔ)征了相應(yīng)稅款和滯納金。

2.更正申報(bào)應(yīng)繳納滯納金

對(duì)于如何加收稅款滯納金，《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第三十二條及《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第七十五條有明確規(guī)定。

《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第三十二條規(guī)定：“納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款的，扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定期限解繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)除責(zé)令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬(wàn)分之五的滯納金”。

《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第七十五條規(guī)定：“稅收征管法第三十二條規(guī)定的加收滯納金的起止時(shí)間，為法律、行政法規(guī)規(guī)定或者稅務(wù)機(jī)關(guān)依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定確定的稅款繳納期限屆滿次日起至納稅人、扣繳義務(wù)人實(shí)際繳納或者解繳稅款之日止”。

稅款滯納金一般理解為對(duì)占用國(guó)家稅款的補(bǔ)償，除了符合《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第三十一條第二款有關(guān)“納稅人因有特殊困難，不能按期繳納稅款的，經(jīng)省、自治區(qū)、直轄市國(guó)家稅務(wù)局、地方稅務(wù)局批準(zhǔn)，可以延期繳納稅款，但是最長(zhǎng)不得超過三個(gè)月”，第五十二條第一款有關(guān)“因稅務(wù)機(jī)關(guān)的責(zé)任，致使納稅人、扣繳義務(wù)人未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)在三年內(nèi)可以要求納稅人、扣繳義務(wù)人補(bǔ)繳稅款，但是不得加收滯納金”，以及第六十九條有關(guān)“扣繳義務(wù)人應(yīng)扣未扣、應(yīng)收而不收稅款的”等情形，根據(jù)法律及相關(guān)規(guī)范性文件的規(guī)定，不予加收滯納金外，納稅人只要逾期繳納稅款，在法律及有效規(guī)范性文件沒有明文規(guī)定不予加收滯納金的，一律按照《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第三十二條，及《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法實(shí)施細(xì)則》第七十五條的規(guī)定，加收滯納金。

本案中，JF公司及張某首次申報(bào)計(jì)稅價(jià)格過低，后續(xù)按照第二次評(píng)估的價(jià)格更正申報(bào)納稅，但是稅款所屬期沒有發(fā)生變化，因此，應(yīng)繳納逾期申報(bào)納稅的滯納金。

3.因證據(jù)不足不宜定性偷稅

根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第六十三條第一款的規(guī)定，對(duì)納稅人不繳或者少繳應(yīng)納稅款的違法行為定性為偷稅，需符合以下條件之一：

1.偽造、變?cè)臁㈦[匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證；

2.在賬簿上多列支出或者不列、少列收入；

3.經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)；

4.進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)。

對(duì)于JF公司及張某通過不規(guī)范的評(píng)估程序，出于少繳稅款的目的，按照4400.42萬(wàn)元的低價(jià)進(jìn)行納稅申報(bào)的涉稅違法行為，有觀點(diǎn)認(rèn)為：該案不符合上述第六十三條第一款所列舉的前三類情形，但符合第四類情形，即進(jìn)行了虛假的納稅申報(bào)，且造成不繳或者少繳應(yīng)納稅款的違法后果，應(yīng)對(duì)其相應(yīng)涉稅違法行為定性為偷稅。

現(xiàn)行稅收征收管理法第六十三條對(duì)偷稅的界定，是采取法律推定的方式，即通過規(guī)定客觀標(biāo)準(zhǔn)來(lái)推定主觀的偷稅故意，排除了其他客觀情形構(gòu)成偷稅的可能，這與《中華人民共和國(guó)刑法》“逃避繳納稅款罪”犯罪構(gòu)成要件要求的“采取欺騙、隱瞞手段”存在不協(xié)調(diào)的地方。具體到本案，雖然JF公司及張某存在少繳稅款的故意，但對(duì)于該次交易評(píng)估價(jià)格的合法性，稅務(wù)機(jī)關(guān)是無(wú)權(quán)否定的，對(duì)于JF公司及張某基于合法評(píng)估價(jià)格進(jìn)行的納稅申報(bào)，不宜認(rèn)定為虛假申報(bào)。

當(dāng)然，如果能進(jìn)一步取證，證明JF公司、張某及某評(píng)估公司共謀偷稅，則可考慮對(duì)其涉稅違法行為定性偷稅。但根據(jù)現(xiàn)有證據(jù)，認(rèn)定JF公司及張某偷稅的證據(jù)不足。

從本案可知，通過虛假評(píng)估少繳稅款的違法行為，往往會(huì)被稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)并糾正。違法主體不但要補(bǔ)繳稅款和被加收滯納金，情節(jié)嚴(yán)重的還可能構(gòu)成偷稅，實(shí)在是得不償失。

（作者張學(xué)干為稅務(wù)律師）